綜合改革下高校成本核算改革建議

　摘要：隨著我國教育改革的不斷深入，我國相關(guān)部門對于高等教育成本問題進(jìn)行了深入探索，通過不斷完善相關(guān)規(guī)章制度來實(shí)現(xiàn)高校成本管理的科學(xué)性、合理性。2019 年 1 月 1 日我國新會計制度正式實(shí)施，對政府機(jī)關(guān)以及事業(yè)單位成本核算機(jī)制進(jìn)行了進(jìn)一步整合，對成本核算內(nèi)容和程序進(jìn)行進(jìn)一步明確和完善。本文以高校為切入點(diǎn)就綜合改革背景下高校成本核算改革建議進(jìn)行了深入討論，文章不僅闡述了綜合改革背景下高等學(xué)校成本核算管理的現(xiàn)狀、弊端和發(fā)展趨勢，而且還根據(jù)國內(nèi)外成本核算管理經(jīng)驗(yàn)提出了幾點(diǎn)建議，以期更好地提升高校成本核算質(zhì)量，為高校做出正確的發(fā)展決策提供有效信息依據(jù)。

　關(guān)鍵詞：綜合改革；高校；成本核算

　一、綜合改革背景下對高校成本核算管理影響、發(fā)展趨勢

　(一)綜合改革背景下對高校成本核算管理影響

　綜合改革背景下高校成本核算工作相對于以往來說更加有章可循，對整體核算工作產(chǎn)生了一定積極的影響主要表現(xiàn)在以下幾個方面：第一，更好地適應(yīng)當(dāng)前會計改革大環(huán)境。新會計制度適用面廣泛，覆蓋了各級政府、事業(yè)單位主體，在以往預(yù)算會計基礎(chǔ)之上進(jìn)行了完善，實(shí)現(xiàn)了預(yù)算會計和財務(wù)會計的雙模式，其中預(yù)算會計基于收付實(shí)現(xiàn)制進(jìn)行預(yù)決算處理并編制決算報告，財務(wù)會計基于權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行財務(wù)會計處理并編制財務(wù)報告。雙會計模式不僅可以更好地反饋各機(jī)關(guān)和單位的財務(wù)狀況、運(yùn)行狀況以及自身現(xiàn)金流量等信息，而且還能夠全面反映出高校在執(zhí)行政府預(yù)算方面的相關(guān)信息和預(yù)算收支年度執(zhí)行

　結(jié)果，與當(dāng)前會計改革大環(huán)境相匹配，對單位正常運(yùn)營有著積極的意義；第二，更好地適應(yīng)高校教育改革需求。高等教育作為我國教育體系的重要構(gòu)成，其教育管理工作效率的高低與高素質(zhì)人才的培養(yǎng)效果有著密切的聯(lián)系�；�于新會計制度的綜合改革背景下高校成本核算的有章可循可以為教育成本的合理運(yùn)行提供一定保障。高校可以充分計核地方實(shí)際情況對學(xué)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行合理制定，能夠更好地適應(yīng)高校教育改革需求；第三，更好地推進(jìn)學(xué)校教學(xué)工作的開展。綜合改革背景下高校開展成本管理能夠?qū)崿F(xiàn)各類成本管理的精細(xì)化，可以通過精細(xì)化管理實(shí)現(xiàn)各類資源優(yōu)化配置，促進(jìn)教學(xué)科研項(xiàng)目的順利有效開展，具有積極的作用。

　(二)綜合改革背景下高校成本核算發(fā)展趨勢

　在綜合改革背景下高校成本核算已經(jīng)呈現(xiàn)出了科學(xué)化、規(guī)范化的發(fā)展趨勢，主要體現(xiàn)在以下幾個方面：第一，會計核算基礎(chǔ)。綜合改革背景下我國高校會計核算基礎(chǔ)發(fā)生的巨大變化，在原來的收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)上引入了權(quán)責(zé)發(fā)生制，實(shí)現(xiàn)了“雙會計基礎(chǔ)”。鑒于此，高校在開展會計核算工作過程中不僅能夠?qū)��?shí)在的現(xiàn)金流反映出來，而且還可以突出實(shí)質(zhì)重于形式的特點(diǎn)，有利于整體會計核算數(shù)據(jù)質(zhì)量的提升；第二，會計核算內(nèi)容。綜合改革背景下我國高校會計核算增加了與政府收支分類、政府集中采購、工資津貼補(bǔ)貼、國庫集中支付和部門預(yù)算等相關(guān)的會計核算內(nèi)容，并逐步實(shí)現(xiàn)了核算的網(wǎng)絡(luò)化，有利于各類資金使用透明度和全面性的提升；第三，會計核算科目。綜合改革背景下，新會計制度高校會計核算科目提出了明確的要求，以固定資產(chǎn)

　清理為例，新制度要求高校要對自身因出售、報廢、毀損等固定資產(chǎn)進(jìn)行固定資產(chǎn)清理，對于其轉(zhuǎn)入的價值及清理過程中所發(fā)生的清理費(fèi)用以及清理收入，高校通過新增“固定資產(chǎn)清理”科目來進(jìn)行核算和監(jiān)督，而且期末一般無余額。同時，新制度還要求高校要對不符合自身會計核算需求的會計核算科目進(jìn)行調(diào)整，確保會計核算科目與高校實(shí)際情況相符，充分體現(xiàn)出了高校成本核算的科學(xué)化、規(guī)范化發(fā)展趨勢。

　二、綜合改革背景下高校成本核算管理現(xiàn)狀

　雖然在綜合改革背景下高校成本核算管理質(zhì)量得到了一定程度上的提升，但是現(xiàn)階段部分高校仍然存在著成本核算的目標(biāo)、原則、對象、范圍不全面，相關(guān)規(guī)章制度不完善以及成本核算監(jiān)管機(jī)制不健全等問題阻礙著成本管理工作的推進(jìn)，具體分析如下。

　(一)部分高校成本核算目標(biāo)、原則、對象、范圍不明確

　雖然自 2019 年 1 月 1 日起新會計制度正式實(shí)施，并已經(jīng)運(yùn)行了一段時間，但是我國部分高校在進(jìn)行成本核算過程中仍然存在著核算目標(biāo)、原則、對象以及范圍不明確的情況，具體如下：從核算目標(biāo)角度出發(fā)，一些高校并沒有充分認(rèn)識到核算目標(biāo)對于單位發(fā)展和運(yùn)營決策的重要性，并沒有根據(jù)新制度要求對核算目標(biāo)進(jìn)行調(diào)整，進(jìn)而導(dǎo)致核算目標(biāo)不能夠完全符合高校決策需求；從核算原則角度出發(fā)，雖然新制度要求引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，但是一些高校在會計核算過程中對于雙基礎(chǔ)的接受能力較差，至今并沒有完全實(shí)現(xiàn)雙基礎(chǔ)核算，主要還是以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)進(jìn)行預(yù)決算。這樣一來，一些業(yè)務(wù)并不能夠根據(jù)實(shí)際發(fā)生時間納入到特定時間的會計報告內(nèi)；從核算對象角度出發(fā)，新制

　度對高校會計核算對象進(jìn)行了明確，但是部分高校并沒有及時根據(jù)新制度內(nèi)容進(jìn)行明確，不利于后續(xù)會計分析和報表編制工作順利開展；從核算范圍角度出發(fā)，新制度新增了固定資產(chǎn)計提補(bǔ)提折舊等內(nèi)容，但是部分高校并沒有根據(jù)新制度內(nèi)容對核算范圍進(jìn)行拓寬，沒有明確要求要對各類固定資產(chǎn)進(jìn)行合理的會計核算處理，進(jìn)而導(dǎo)致固定資產(chǎn)折舊等各類工作無章可循，不利于成本核算結(jié)果的準(zhǔn)確性、全面性、真實(shí)性。

　(二)部分高校成本核算規(guī)章制度不完善

　現(xiàn)階段，一些高校成本核算規(guī)章制度不完善，并沒有充分結(jié)合新會計制度內(nèi)容來進(jìn)一步優(yōu)化現(xiàn)有的規(guī)章制度，不利于整體核算工作的順利開展。一些高校沒有明確權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制會計基礎(chǔ)使得會計人員仍然按以往預(yù)算會計業(yè)務(wù)處理方式開展工作；有一些高校沒有根據(jù)自身實(shí)際情況整合會計科目，簡化一些不必要的會計科目，增加一些與新制度相適應(yīng)的會計科目，使得會計人員在進(jìn)行會計科目選擇運(yùn)用時存在一定困難；還有一些高校對于不同種類會計業(yè)務(wù)處理辦法相關(guān)內(nèi)容沒有進(jìn)行細(xì)化，沒有明確具體業(yè)務(wù)處理辦法，使得會計人員能夠在開展相關(guān)工作過程中無章可循，不利于會計信息質(zhì)量的提升。

　(三)部分高校成本核算結(jié)果透明度不高

　現(xiàn)階段我國部分高校成本核算結(jié)果透明度不高，主要原因包括以下幾個方面：首先，我國很多高校都沒有構(gòu)建內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)，有的雖然構(gòu)建了內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)，但是內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)仍然需要得到上級領(lǐng)導(dǎo)的授權(quán)后才能夠?qū)σ恍┖怂銌栴}進(jìn)行披露和處理，存在著一定的形式性；

　其次，部分高校成本核算監(jiān)督工作沒有引入第三方審計，缺乏必要的外部監(jiān)督，單純的內(nèi)部監(jiān)督難以及時發(fā)現(xiàn)會計核算過程中存在的問題；第三，部分高校缺乏必要的社會監(jiān)督，社會監(jiān)督可以從多元角度發(fā)現(xiàn)高校對于各類業(yè)務(wù)和項(xiàng)目核算過程中存在的問題，但是由于監(jiān)督渠道和途徑的單一和缺失，社會對于高校成本核算結(jié)果信息獲取難度過大，難以充分發(fā)揮監(jiān)督職能。

　三、國內(nèi)外成本核算管理的經(jīng)驗(yàn)借鑒

　相對于國內(nèi)高校成本核算管理來說，國外一些發(fā)達(dá)國家的高校對于自身成本核算管理工作的關(guān)注度較高并在不斷的進(jìn)行優(yōu)化和完善并取得了一定的成績，一些成功經(jīng)驗(yàn)非常值得國內(nèi)高校所借鑒。

　(一)明確高等學(xué)校成本核算的目標(biāo)、原則、對象、范圍

　從高校成本核算目標(biāo)、原則、對象以及范圍角度出發(fā)，美國、日本的一些高校早已經(jīng)對這些內(nèi)容進(jìn)行了明確，高校不僅要求要根據(jù)自身發(fā)展趨勢對核算目標(biāo)和重點(diǎn)進(jìn)行調(diào)整，而且還早已經(jīng)實(shí)現(xiàn)了“收付實(shí)現(xiàn)制”向“權(quán)責(zé)發(fā)生制”的轉(zhuǎn)變。但是考慮到我國教育體制，我國高校應(yīng)當(dāng)積極響應(yīng)新制度有關(guān)于會計基礎(chǔ)的內(nèi)容，向會計部門明確“收付實(shí)現(xiàn)制”和“權(quán)責(zé)發(fā)生制”并行的會計基礎(chǔ)，基于此正確反映各個會計期間所實(shí)現(xiàn)的收入和為實(shí)現(xiàn)收入所應(yīng)負(fù)擔(dān)的費(fèi)用，從而可以把各期的收入與其相關(guān)的費(fèi)用、成本相配合，加以比較，正確確定各期的收益。在成本核算對象方面，我國高�？梢愿鶕�(jù)其職能目標(biāo)特點(diǎn)、業(yè)務(wù)活動類型以及不同的成本信息需求等多維度、多層次的確定成本核算對象。比如按照高校業(yè)務(wù)活動類型確定成本核算對象，即教育教學(xué)活

　動、科研活動、行政管理活動；按照政策、項(xiàng)目確定成本核算對象，即學(xué)生、學(xué)分、課程、“雙一流”建設(shè)項(xiàng)目、基本建設(shè)項(xiàng)目等；按組織機(jī)構(gòu)層次確定成本核算對象，即學(xué)校整體、二級部門(教學(xué)部門、科研部門、教學(xué)管理部門、行政管理部門等)、專業(yè)群、專業(yè)等。在成本核算范圍上，我國高�？梢詫W(xué)習(xí)英國高校成本核算所采用分類定期對各類資產(chǎn)情況進(jìn)行核算的方式，嚴(yán)格按照新制度內(nèi)容對各類資產(chǎn)進(jìn)行全面核算，準(zhǔn)確反映出高校各類資源情況，為高校做出正確的發(fā)展決策提供一定基礎(chǔ)信息數(shù)據(jù)。此外，不屬于成本對象的耗費(fèi)，不計入該成本核算對象的成本。成本核算對象為業(yè)務(wù)活動類型的，與高等學(xué)校開展業(yè)務(wù)活動耗費(fèi)無關(guān)的費(fèi)用，如資產(chǎn)處置費(fèi)用、上繳上級費(fèi)用、對附屬單位補(bǔ)助費(fèi)用等，不計入成本。

　(二)進(jìn)一步深化高校成本核算改革

　美國、英國和日本的高校在成本管理上已經(jīng)經(jīng)歷了一個不斷發(fā)展的過程，從現(xiàn)階段來看，這些發(fā)達(dá)國家都已經(jīng)形成了一套較為完善的成本核算體系。這些國家成本核算規(guī)章制度的側(cè)重點(diǎn)主要在于會計基礎(chǔ)、會計科目以及各類業(yè)務(wù)處理辦法上。鑒于此，我國高校應(yīng)當(dāng)“量體裁衣”根據(jù)新會計制度、高等學(xué)校財務(wù)制度以及行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范等內(nèi)容來對成本核算規(guī)章制度內(nèi)容進(jìn)行優(yōu)化。在會計基礎(chǔ)上，應(yīng)當(dāng)謹(jǐn)遵新會計制度要求來實(shí)現(xiàn)基于雙基礎(chǔ)進(jìn)行會計業(yè)務(wù)處理；在會計科目設(shè)置上，高校應(yīng)當(dāng)根據(jù)自身實(shí)際情況整合會計科目，簡化一些不必要的會計科目，增加一些與新制度相適應(yīng)的會計科目，并對適用性進(jìn)行測試，確保會計核算順利開展；在會計核算方式方法上，可以

　學(xué)習(xí)英國高校成本核算所采用的“明晰地接近成本法”和“作業(yè)成本法”來對高校成本進(jìn)行全面核算。同時，還應(yīng)當(dāng)明確固定資產(chǎn)折舊方式方法，針對不同種類的資產(chǎn)設(shè)置不同的折舊方法，確保會計人員能夠在開展相關(guān)工作過程中有章可循，促進(jìn)會計信息質(zhì)量的提升。最后，在信息化建設(shè)方面，高校應(yīng)打破不同部門之間的信息壁壘，運(yùn)用大數(shù)據(jù)技術(shù)實(shí)現(xiàn)信息共享，實(shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)(人事、資產(chǎn)、科研、學(xué)生管理等)與財務(wù)相融合，為以上高校成本核算工作奠定完備的數(shù)據(jù)基礎(chǔ)。

　(三)加強(qiáng)核算過程跟蹤和反饋

　我國可以借鑒美國預(yù)算管理辦公室對教育機(jī)構(gòu)會計核算披露規(guī)定內(nèi)容，首先對高校所需披露的包括學(xué)校的信息、成本和費(fèi)用的種類、劃分成本的方法、計量的原則與核算信息內(nèi)容進(jìn)行明確，并對有問題之處進(jìn)行跟蹤監(jiān)管，出現(xiàn)問題要通過特定程序及時反饋給上級部門。其次，通過自評和外部評價相結(jié)合的方式，對高校成本核算情況開展績效評價、監(jiān)管工作。高校內(nèi)部可建立起完善的成本核算績效評價機(jī)制，降低成本核算管理風(fēng)險；同時可以借鑒日本對高校所實(shí)施的引入第三方評價機(jī)構(gòu)對高校財務(wù)狀況進(jìn)行評審的方式開展核算信息監(jiān)管工作，從第三方角度對目標(biāo)的業(yè)務(wù)、實(shí)績進(jìn)行評審和公開。此外，我國高校還應(yīng)當(dāng)重視社會監(jiān)督，相關(guān)部門要拓寬高校核算信息監(jiān)管渠道，充分利用現(xiàn)代化信息技術(shù)對高校核算信息進(jìn)行披露，進(jìn)而解決高校成本核算結(jié)果信息獲取難度過大的情況，實(shí)現(xiàn)多元監(jiān)管，進(jìn)而充分監(jiān)督職能，間接促進(jìn)綜合改革背景下高校會計核算質(zhì)量的提升。

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　作者:劉淑方 單位:北京工業(yè)大學(xué)

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